Verschmelzung von Unternehmen mit Rückwirkung: Definition, Übertragungsstichtag, Verschmelzungsvertrag und Verlustvorträge

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat am 13. März 2024 ein wegweisendes Urteil (Az.: X R 32/21) gefällt, dass die steuerliche Behandlung von Verlustverrechnungen bei Unternehmensumwandlungen gemäß dem Umwandlungsgesetz betrifft. Konkret entschied das Gericht, dass Gewinne, die im Rückwirkungszeitraum einer Verschmelzung erzielt werden, nicht mit einem Verlustrücktrag des übernehmenden Rechtsträgers aus dem Folgejahr verrechnet werden können. Dieses Urteil bestätigt die einschränkende Auffassung der Finanzverwaltung bei der Verlustverrechnung im Rahmen von Verschmelzungen und ist daher bei der steuerlichen Planung und Steuergestaltung von Unternehmensumstrukturierungen zu berücksichtigen. 

Verschmelzung von Unternehmen: Verlustverrechnung durch Verlustrücktrag auf Ebene der übernehmenden Gesellschaft 

Im zugrunde liegenden Fall wurde eine Verschmelzung von Unternehmen in Form der Verschmelzung einer GmbH auf eine übernehmende GmbH rückwirkend zum 1. Januar 2013 durchgeführt. Die Eintragung der Verschmelzung ins Handelsregister erfolgte im September 2013. Die übernehmende Gesellschaft verfügte zum 31. Dezember 2012 über einen verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer. Im Jahr 2013 erzielte sie positive Einkünfte, die im Rückwirkungszeitraum entstanden sind. Die übernehmende Gesellschaft beabsichtigte, die durch die rückwirkende Verschmelzung erzielten positiven Einkünfte mit einem Verlustrücktrag aus dem Jahr 2014 zu verrechnen. 

Rückwirkende Verschmelzung: Welche Gewinne nicht mit einem Verlust verrechnet werden können 

Die steuerliche Behandlung einer rückwirkenden Verschmelzung von Unternehmen wird maßgeblich durch das Umwandlungssteuergesetz (UmwStG), das Körperschaftsteuergesetz (KStG) und das Einkommensteuergesetz (EStG) geregelt. Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UmwStG gelten die Einkünfte des übertragenden Rechtsträgers, die im Rückwirkungszeitraum erzielt werden, als Einkünfte des übernehmenden Rechtsträgers. Zudem bestimmt § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG in Verbindung mit § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG, dass negative Einkünfte bis zu einem bestimmten Betrag vortrags- und rücktragsfähig sind. Allerdings schließt § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG den Ausgleich dieser positiven Einkünfte mit einem Verlust des übernehmenden Rechtsträgers aus. Diese Regelung zielt darauf ab, eine niedrigere Körperschaftsteuerbelastung durch die rückwirkende Verlustverrechnung bei Unternehmensverschmelzungen zu verhindern. 

Steuerliche Rückwirkung: Entscheidung des BFH zur Verlustverrechnung im Rückwirkungszeitraum 

Der BFH stellte klar, dass § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG eine Verlustverrechnung im Rückwirkungszeitraum ausschließt, indem Gewinne des übertragenden Rechtsträgers nicht mit einem Verlustrücktrag des übernehmenden Unternehmens verrechnet werden können. Dies bedeutet, dass Gewinne, die während des Rückwirkungszeitraums erzielt werden, nicht mit späteren Verlusten verrechnet werden können. Dies hat Auswirkungen auf die Körperschaftsteuer, da bestehende Verluste erst mit zukünftigen Gewinnen des übernehmenden Rechtsträgers abgezogen werden können.  

Weiterhin betonte der Senat, dass der Gesetzgeber mit § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG eine klare Regelung geschaffen hat, die eine solche Verlustverrechnung ausschließt. Ziel dieser Regelung ist es, eine erweiterte Verlustnutzung zu verhindern und die steuerliche Neutralität von Umwandlungen sicherzustellen. Eine Verrechnung der Gewinne aus dem Rückwirkungszeitraum mit späteren Verlusten würde diesem Zweck zuwiderlaufen. Der BFH betonte, dass es nicht erforderlich sei, die Beschränkung der Verlustverrechnung bei einer steuerlichen Rückwirkung explizit in § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG zu erwähnen.  

Auswirkungen der steuerlichen Rückwirkung auf die Praxis bei Unternehmensverschmelzungen 

Das Urteil des BFH hat erhebliche Auswirkungen auf die steuerliche Planung und die Verlustverrechnung bei Unternehmensverschmelzungen mit Rückwirkung. Unternehmen sollten bei einer rückwirkenden Verschmelzung beachten, dass Gewinne aus dem Rückwirkungszeitraum nicht mit Verlustrückträgen aus Folgejahren verrechnet werden können. Dies erfordert eine sorgfältige Planung und möglicherweise eine Anpassung der bisherigen steuerlichen Strategien bei Unternehmensumwandlungen.  

Empfehlungen für Unternehmen: Steuerliche Planung bei Verschmelzungen mit Verlustvorträgen 

Angesichts dieser Rechtsprechung sollten Unternehmen bei geplanten Verschmelzungen mit steuerlicher Rückwirkung folgende Punkte beachten: 

• Steuerliche Planung: Eine frühzeitige und detaillierte steuerliche Planung ist entscheidend, um bei einer Verschmelzung mit Verlustvorträgen unerwartete Steuerbelastungen zu vermeiden und Verluste optimal zu nutzen. 
• Beratung einholen: Bei einer steuerlichen Rückwirkung empfiehlt es sich, Expert:innen für Unternehmensverschmelzungen hinzuzuziehen, die individuelle Lösungen erarbeiten können und mit der aktuellen Rechtsprechung vertraut sind. 
• Dokumentation: Eine umfassende Dokumentation der Verschmelzung und der damit verbundenen steuerlichen Aspekte ist wichtig, um ggf. erforderliche Nachweise gegenüber den Finanzbehörden vorlegen zu können.   

Unsere Einschätzung zur steuerlichen Behandlung rückwirkender Verschmelzungen und Verlustverrechnungen 

Das Urteil des BFH vom 13. März 2024 verdeutlicht die strengen Vorgaben des Umwandlungssteuergesetzes hinsichtlich der Verlustverrechnung bei Verschmelzungen. Unternehmen sollten diese Rechtsprechung bei zukünftigen Unternehmensumwandlungen berücksichtigen und ihre steuerliche Planung entsprechend anpassen, um unerwartete Steuerbelastungen zu vermeiden.  

Wenn Sie Fragen zu dem Thema haben, eine Umstrukturierung oder Verschmelzung von Unternehmen planen, wenden Sie sich vertrauensvoll an unseren Steuerberater Julian Heesemann oder Steuerassistent Peter Beckermann. Sie stehen Ihnen beratend zur Seite und freuen sich auf Ihre Anfrage.