25. August 2022

Restrukturierungsrückstellung im Jahresabschluss – Das müssen Sie wissen

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Im aktuellen wirtschaftlichen und politischen Umfeld stehen Unternehmen gleich vor mehreren Herausforderungen. Die Folgen der Corona-Pandemie, Probleme in den weltweiten Lieferketten und Auswirkungen des Krieges in der Ukraine mit bislang nicht abschätzbaren Folgen setzen Unternehmen zu. Zum Meistern dieser Herausforderungen kann eine Restrukturierung erforderlich sein. Bei der bilanziellen Ausgestaltung gibt es gewisse Gestaltungsspielräume. Welche das sind, erfahren Sie hier.  

Gründe und Ausgestaltung von Restrukturierungsmaßnahmen

Unternehmen können aus unterschiedlichen Gründen Restrukturierungsmaßnahmen durchführen. Externe Einflüsse können Unternehmen dazu zwingen, ihr bisheriges Geschäftsmodell anzupassen. Gründe dafür können wirtschaftliche und politische Krisen oder technologische Fortschritte sein. Andererseits kann sich das Bedürfnis für Restrukturierungsmaßnahmen auch aufgrund interner Überlegungen ergeben. So können Restrukturierungsmaßnahmen einer sinkenden Rentabilität entgegenwirken oder sie dienen der Optimierung des eingesetzten Kapitals. 

Restrukturierungsmaßnahmen sind ein nicht näher definierter Begriff, sodass darunter verschiedene Maßnahmen subsumiert werden können. In Betracht können sowohl Sozialpläne im Sinne des § 112 BetrVG infolge von Betriebsänderungen wie Schließung und Verlagerung von wesentlichen Betriebsteilen als auch ein Mitarbeiterabbau auf Basis einzelvertraglicher Regelungen kommen. Eins haben sämtliche Maßnahmen regelmäßig gemeinsam, sie gehen mit einem künftigen Ressourcenabfluss einher, aus denen sich der Bedarf von Rückstellungen ergeben kann.

Restrukturierungsrückstellungen nach Handelsgesetzbuch (HGB)

Im Grundsatz weicht die Bilanzierung von Rückstellungen für Restrukturierungsmaßnahmen nicht von der Bilanzierung der sonstigen Rückstellungen ab. Dem Grunde nach bedarf es einer Verpflichtung gegenüber einem Dritten, der sog. Außenverpflichtung, die rechtlich oder wirtschaftlich im Geschäftsjahr veranlasst ist. Eine Außenverpflichtung entsteht, sobald sich das Unternehmen der Verpflichtung nicht mehr entziehen kann. In Bezug auf die Restrukturierung entsteht diese Außenverpflichtung spätestens mit der Information des Betriebsrats oder der Mitarbeiter:innen über die Maßnahme. Eine Außenverpflichtung entsteht jedoch auch bereits zu dem Zeitpunkt, zu dem die zuständigen Organe Beschlüsse zu der Maßnahme fassen und mit der Durchführung ernsthaft zu rechnen ist. Eine Information des Betriebsrats oder der Arbeitnehmer:innen ist auch bis zum Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses nicht zwingend erforderlich.

Der Ansatz der Rückstellung muss mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag erfolgen. Sämtliche Aufwendungen, die mit der Restrukturierungsmaßnahme in Zusammenhang stehen, müssen dabei berücksichtigt werden.

Zu den Aufwendungen zählen beispielsweise:

  • Abfindungszahlungen an Mitarbeiter:innen,
  • Aufwendungen für die Freistellungsphase der Mitarbeiter:innen,
  • Rechts- und Beratungskosten sowie
  • interne Aufwendungen, die für die Maßnahme erforderlich sind.

Bilanzielle Abbildung von Restrukturierungsmaßnahmen nach Steuerrecht

Auch in der Steuerbilanz sind die Rückstellungen grundsätzlich aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips anzusetzen. Anders als beim Ansatz in der Handelsbilanz, wird die Außenverpflichtung im Steuerrecht regelmäßig jedoch nicht durch die Beschlussfassung, sondern erst mit der Information des Betriebsrats oder der Arbeitnehmer:innen begründet. Es reicht dabei jedoch aus, wenn das zuständige Organ sich vor dem Abschlussstichtag zur Restrukturierungsmaßnahme entschlossen hat und der Betriebsrat oder die Mitarbeiter:innen erst nach dem Abschlussstichtag, aber vor der Aufstellung oder Feststellung des Abschlusses über die Maßnahme unterrichtet werden.

Auch im Hinblick auf die Bewertung kann es zu einem Auseinanderfallen von Handels- und Steuerbilanz kommen. So dürfen etwa zukünftige Preis- und Kostensteigerungen sowie drohende Verluste aus schwebenden Geschäften steuerrechtlich nicht berücksichtigt werden.

Bilanzielle Abbildung nach den International Finance Reporting Standards (IFRS)

In den International Finance Reporting Standards (IFRS) finden sich spezielle Regelungen zu Restrukturierungsmaßnahmen. Danach können beispielsweise

  • der Verkauf oder die Beendigung eines Geschäftszweigs,
  • die Stilllegung von Standorten oder
  • die Änderungen von Managementstrukturen

entsprechende Maßnahmen darstellen.

Eine Außenverpflichtung wird in den IFRS erst durch zwei Voraussetzungen begründet:

  1. Es bedarf eines detaillierten und formalen Restrukturierungsplans, der gewisse Mindestangaben enthalten muss.
  2. Zumindest durch die Ankündigung der wesentlichen Bestandteile der Maßnahmen muss eine gerechtfertigte Erwartung bei den Betroffenen geweckt werden.

Entgegen der Voraussetzungen nach dem HGB ist ein Beschluss über die Restrukturierungsmaßnahmen durch das zuständige Organ nicht ausreichend.

Bei der Bewertung der Rückstellung sind nur die im Zusammenhang mit der Restrukturierung stehenden Aufwendungen zu berücksichtigen. Die müssen zwangsläufig im Zuge der Restrukturierung entstehen und dürfen nicht aus der laufenden Geschäftstätigkeit resultieren. Ausgenommen von einer Berücksichtigung sind künftige betriebliche Verluste sowie Aufwendungen für die künftige Geschäftstätigkeit, wie beispielsweise Marketingkosten.

Unsere Einschätzung

An den Ansatz von Rückstellung für Restrukturierungsmaßnahmen sind im Handelsrecht, Steuerrecht und IFRS unterschiedliche Voraussetzungen geknüpft. Gleiches gilt auch für die Bewertung der Rückstellungen. Daraus ergibt sich ein gewisser Gestaltungsspielraum, wodurch die Restrukturierungsmaßnahme sowie die Dokumentation hinreichend konkretisiert werden sollte. Bei Fragen zu Restrukturierungsmaßnahmen sowie deren bilanzieller Abbildung sprechen Sie uns gerne an.

 

Kay Hüneke

Partner, Wirtschaftsprüfer, M.Sc.

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